Правовая оценка рисков доначисления НДС при продаже здания по цене ниже его кадастровой стоимости

АК Магнат 25 апреля, 2024 0

Адвокату АК “Магнат” Владиславу Ташланову обратился доверитель, с просьбой дать правовую оценку рисков доначисления НДС при осуществлении в 2024 году сделки купли-продажи здания по цене 50 млн. руб., что ниже его официальной кадастровой стоимости (около 100 млн. руб.), с учетом:

Заключенного ранее (14 месяцев назад) предварительного договора купли-продажи (по которому осуществлялись многочисленные платежи на общую сумму 35 млн. руб.);
Проведенной перед заключением предварительного договора купли-продажи оценки здания, подтверждающей заявленную цену продажи;
Нахождения продавца здания на УСН до 01.01.2024;
Отсутствия взаимозависимости продавца и покупателя;
Приобретения текущим собственником (продавцом) данного объекта в 2016 году с торгов по цене 36 млн. руб.;
Неиспользования здания в своей хозяйственной деятельности (реально стоит пустым все время),
Наличия расходов на его содержание (например, теплоснабжение). Подтвердить выводы судебной практикой и НПА.

Ответ:

Сравнение продажной цены помещения с его кадастровой стоимостью производится в целях исчисления НДФЛ, когда продавцом выступает физическое лицо (пункты 2, 3 ст. 214.10 НК РФ). В целях налогообложения у организаций такого сравнения не производится (нормативно-правовое предписание отсутствует).

Напротив, законодатель прямо закрепляет презумпцию соответствия договорных цен рыночному уровню. Так, цены, применяемые в сделках, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые участниками оборота, по умолчанию признаются рыночными (п. 1 ст. 105.3 НК РФ).

Из этой презумпции имеется два исключения: 1. Проверка цен на соответствие рыночным между взаимозависимыми лицами (раздел V.1 НК РФ); 2. Многократное отклонение цены от рыночного уровня, как нарушение пределов осуществления прав по исчислению налоговой базы и/или суммы налога (ст. 54.1 НК РФ).

Взаимозависимыми для целей налогообложения признаются лица (граждане и (или) организации), отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц. Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами (п. 1 ст. 105.1 НК РФ).

В данном случае взаимозависимость отсутствует.

Многократное отклонение цены сделки налогоплательщика (не между взаимозависимыми лицами) от рыночного уровня может учитываться в качестве одного из признаков получения необоснованной налоговой выгоды в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, порочащими деловую цель сделки (взаимозависимость сторон сделки, создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции, использование особых форм расчетов и сроков платежей и т.п.) (п. 3 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.1 и статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации (утв. Президиумом ВС РФ 16 февраля 2017)).

При этом судебная практика по вопросу признания сделок ничтожными ввиду существенно заниженной цены договора чаще всего формируется в рамках рассмотрения споров о несостоятельности (банкротстве) стороны, не получившей соответствующего встречного представления, когда кредитор или конкурсный управляющий просит в судебном порядке признать сделку недействительной ввиду существенного отличия рыночной стоимости от стоимости, установленной договором. В таких делах институт оспаривания сделок является одним из инструментов пополнения конкурсной массы (напр., постановлении Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 23.03.2021 № Ф01-133/2021 по делу № А29-13967/2019).

В полномочия же налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не вменение им доходов исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического эффекта с меньшими затратами. Эта правовая позиция была сформирована Высшим Арбитражным Судом РФ (Постановления ВАС РФ от 28.10.2010 № 8867/10, от 25.02.2010 № 13640/09, от 26.02.2008 № 11542/07, от 18.03.2008 № 14616/07) и остаётся актуальной в настоящее время (Определения ВС РФ от 22.11.2017 № 305-КГ17-10287, от 20.12.2017 № 305-КГ17-12841, от 20.02.2018 № 305-КГ17-17790, от 29.03.2018 № 303-КГ17-19327, от 26.08.2019 № 309-КГ18-26166, от 01.02.2021 № 309-ЭС20-16872).

В данном случае (для продавца) налоговая база в целях исчисления налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость будет определяться с учетом цены, указанной в договоре купли-продажи здания.

Статья 421 Гражданского кодекса РФ устанавливает для сторон сделки принцип свободы договора. В соответствии с п. 1 ст. 424 ГК РФ исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон.

Таким образом, стороны договора вправе самостоятельно определить цену сделки, а цена, по которой недвижимое имущество будет реализовано, может отличаться от кадастровой стоимости и остаточной стоимости.

Интерес такие сделки с позиции цены вызывают у налоговых органов либо при нахождении продавца на упрощенной системе налогообложения, когда «занижение» цены позволяет сохранить ему применяемый специальный режим налогообложения (в данном случае продавец находится на общей системе налогообложения), либо при многократном отклонении от рыночной цены.

Наглядным примером выявления получения необоснованной налоговой выгоды путем многократного отклонения рыночной цены в сделке является Определение Верховного Суда РФ от 29.03.2016 № 305-КГ16-1821 по делу № А40-193578/14-116-726: организация купила недвижимость за 244 млн. руб., а продала взаимозависимым физическим лицам за 8 млн. руб. Суд пришел к выводу, что налогоплательщик получил необоснованную налоговую выгоду в результате занижения в 30 раз (то есть многократного занижения) рыночной стоимости недвижимого имущества по сделкам с взаимозависимыми лицами.

В то же время, по мнению Верховного Суда РФ, отклонение цен по спорным сделкам даже с взаимозависимым контрагентом в диапазоне от 11 до 52% по сравнению с ценами на аналогичный товар по сделкам предпринимателя с другими контрагентами многократным не является (Определение Верховного Суда РФ № 303-КГ17-19327).

Дальнейшая перепродажа недвижимого имущества покупателем по более высокой цене не свидетельствует о её занижении, тем более, когда такая цена подтверждена отчетом об оценке (постановление Арбитражного суда Уральского округа от 11.06.2020 № Ф09-1534/20 по делу № А71-2363/2019).

При этом, кадастровая стоимость и рыночная стоимость недвижимости — это два разных понятия и две разные величины. Кадастровая стоимость не является рыночной стоимостью, хотя и должна быть приближена к ней.

Кадастровая стоимость определяется на основе рыночной и иной информации, которая связана с экономическими характеристиками использования объекта недвижимости. При этом не учитываются имущественные права на данный объект, кроме права собственности. Ее определение предполагает расчет вероятной суммы типичных для рынка затрат, которые необходимы для приобретения объекта недвижимости на открытом и конкурентном рынке (п. 1 ч. 1, ч. 2 ст. 3 Федерального закона «О государственной кадастровой оценке» от 03.07.2016 № 237-ФЗ, п. 2 Методических указаний, утвержденных Приказом Росреестра от 04.08.2021 № П/0336).

Рыночная стоимость в свою очередь — это наиболее вероятная цена, по которой объект оценки может быть отчужден на открытом рынке в условиях конкуренции, когда стороны сделки действуют разумно, располагая всей необходимой информацией, а на величине цены сделки не отражаются какие-либо чрезвычайные обстоятельства. Ее определяет оценщик по общему правилу на основании договора на проведение оценки (ст. ст. 3, 4, 9 Федерального закона «Об оценочной деятельности в Российской Федерации» от 29.07.1998 № 135-ФЗ).

Таким образом, в рассматриваемой ситуации налоговые риски в виде перерасчета цены реализации, на наш взгляд, являются минимальными, поскольку:

отсутствует взаимозависимость между продавцом и покупателем; отрицательная судебная практика по вопросу занижения продажной цены недвижимого имущества всегда основана на наличие родственных связей (иной зависимости) участников сделки, которая в данном случае отсутствует.
отсутствует многократное отклонение цены (цена сделки – 50 млн. руб., цена здания по данным государственной кадастровой оценки – 100 млн. руб.), при этом кадастровая стоимость не является рыночной;
продажная цена имущества определена по результатам независимой оценки (то есть является рыночной);
продажная цена здания выше цены его покупки (наличие экономической выгоды);
здание не используется продавцом в своей предпринимательской деятельности (например, размещение производства), не приносит продавцу пассивного дохода (например, аренда); более того, продавец, напротив, несет расходы по его содержанию (то есть актив в виде здания не приносит доходов, а только расходы);
волеизъявление сторон на продажу/приобретение здания по конкретной, согласованной цене было выраженно путем заключения предварительного договора, действия продавца и покупателя были последовательными, логичными и осуществлялись в строгом соответствии с достигнутыми договоренностями, включая производство частичных оплат;
в данном случае отсутствует нормативное предписание сравнивать кадастровую стоимость с продажной, при этом субъекты экономической деятельности не должны математически высчитывать идеальное соответствие договорной цены изменчивым рыночным реалиям, а тем более установленным публичной властью нормативам вроде кадастровой стоимости недвижимости.